IFRS 15 – Asset Exchange

IFRS 15 – 非货币性的资产互换

认定

什么叫做非货币性资产的互换呢？我们先解释一下什么叫做货币性资产吧、

货币性资产指的是企业所持有的货币资金以及我们将来要以可确定的金额收取的资产，包括了现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资(以摊余成本计量).非货币性资产指的是货币性资产之外的资产。非货币性的资产与货币性的资产相比，该类的资产在将来为企业所带来的经济利益是不固定或者是不可以确定的，资产负债表之中属于非货币性资产的项目一般包括了存货(原材料、包装物、低值易耗品、库存商品、委托加工物资、委托代销商品等)、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、在建工程、工程物资、无形资产等等。

非货币性资产的交换一般来说是不会涉及货币性的资产的，或者说是仅仅涉及少量的货币性资产，也就是补价。非货币性资产的交换的准则规定，我们认定涉及少量的货币性资产的交换就是非货币性资产交换，通常是按照补价是不是占有整个资产的交换的金额的比例的四分之一作为参考。也就是说，如果我们的支付的货币性的资产占换入的资产的公允价值(或者是占换出资产的公允价值与支付的货币性资产之和)的比例、或者是收到的货 币性资产占换出资产公允价值(或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和)的比例低于25%的，视为非货币性资产交换。

确认以及计量

我们在非货币性资产交换的情况下，不论是怎么样的资产的互换，非货币性资产的交换准则规定了确定换入资产成本的两种计量基础，以及互换所产生的损益的确认的准则。

商业实质

非货币资产的交换是不是具有商业实质，是我们使用什么样子的基准来计量的重要的条件之一，也是非货币性资产的交换准则引入的重要的概念。

我们在确定资产的交换是不是具有商业的实质的时候，企业应该是重点的考虑由于发生了这样的一项资产的交换预期会使得企业的未来现金流量发生变动的程度，通过比较换出的资产以及换入的资产预计产生的未来的现金流量或其现值，确定非货币性资产的交换是不是具有商业实质，只有当换出资产以及换入资产预计未来的现金流量或者是其现值两者之间的差额较大的时候，才可以表明交易的发生使得企业的经济状况发生了明显的改变，非货币性的资产交换也具有了商业的实质。

判断的条件

• 换入的资产的未来的现金流量在风险、时间、金额方面与换出的资产显著的不同：通常是包括但是不仅仅是限制于以下的几种状况
  • 未来的现金流量的风险、金额相同，但是时间不同。比如说我们的某一个企业使用一批存货换来了一批设备，由于存货的流动性较强，我们可以在较短的时间里面产生现金流量，设备是作为一个固定资产所以要在较长的时间里面为企业带来现金流量，假定两者所产生的未来的现金流量风险以及总额都是相同的，但是由于两者所产生的现金流量的时间跨度的相差比较大，那么我们可以判断上述的存货与固定资产的未来现金流量显著不同，所以具有商业实质。
  • 未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。比如说我们的A企业以其用于经营出租的一栋公寓楼与B企业同样的用于经营出租的一栋公寓楼进行交换，两幢公寓楼的租期、每期租金 总额均相同，但是A企业是租给一家财务及信用状况良好的 企业(该企业租用该公寓是给其单身职工居住)，B企业的客 户则都是单个租户，相比较而言，A企业取得租金的风险较 小，B企业由于租给散户，租金的取得依赖于各单个租户的 财务和信用状况;因此，两者现金流量流入的风险或不确定 性程度存在明显差异，则两幢公寓楼的未来现金流量显著不 同，进而可判断该两项资产的交换具有商业实质。
  • 未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。比如，某企业以一项商标权换入另一企业的一项专利技术，预计两项无形资产的使用寿命相同，在使用寿命内预计为企业带来的现金流量总额相同，但是换入的专利技术是新开发的，预计开始阶段产生的未来现金流量明显少于后期，而该企业拥有 的商标每年产生的现金流量比较均衡，则两者各年产生的现金流量金额差异明显，则上述商标权与专利技术的未来现金流量显著不同，因而该两项资产的交换具有商业实质。
• 换入资产以及换出资产的预计未来现金流量的现值不同，并且其差额与换入资产以及换出资产的公允价值相比是重大的。

公允价值

非货币性资产的互换同时满足下面的两个条件的，我们应该是使用公允价值以及应该支付的相关税费来作为我们换入资产的成本，公允价值以及换出资产的账面价值的差额计入当期的损益。

• 该项交换具有商业实质
• 换入资产或者是换出资产的公允价值可以可靠的计量

账面价值

不具有商业的实质或者是交换涉及资产的公允价值都不能够可靠的计量的非货币性的资产交换，我们应该是按照换出资产的账面价值以及应该支付的相关的税费作为换入资产的成本，无论是不是支付补价，我们都不确认损益；收到的或者是支付的补价我们应该都不计入当期的损益而仅仅是作为确认换入资产成本的调整的因素，其中，我们收到补价的一方应该是以换出资产的账面价值减去补价再加上应该支付的相关的税费作为换入资产的成本；支付补价的一方应该是以换出资产的账面价值加上补价以及应该支付的相关税费作为换入资产的成本。

会计处理

使用公允价值计量

非货币性资产的交换准侧规定，非货币性资产的交换具有商业实质并且公允价值可以可靠的计量的我们应该是使用换出资产的公允价值以及应该支付的相关的税费作为换入资产的成本，除非我们有确凿的证据表示换入资产的公允价值比换出资产的公允价值更加可靠。

我们在以公允价值计量的情况下，不管是不是涉及了补价，只要换出的资产的公允价值和我们的账面的价值的不同，就一定会涉及损益的确认由于非货币性资产的交换的损益通常是换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值的差额，通过非货币性资产的交换予以实现。

对于不同的资产我们也要不同的处理

• 对于存货来说，我们应该是视同销售处理，根据公允价值确认销售的收入并且同时结转销售的成本，相当于是按照公允价值确认的收入以及按照账面价值结转的成本之间的差额，也就是换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值的差额，在利润表之中作为营业利润的构成部分予以列式。
• 对于固定资产或者是无形资产的话，我们换出资产的公允价值和换出资产的账面价值的差额计入营业外收入或者是营业外支出
• 换入资产是长期股权投资的、可供出售的金融资产的话，换出资产的公允价值以及换出资产的账面价值的差额计入投资收益，